Ulotki reklamowe
W 2006 roku niektóre firmy nie miały pewności, czy kosztami reklamy
prowadzonej z zastosowaniem ulotek reklamowych można w całości obciążyć
koszty bieżącej działalności. Sprawa, na temat której wypowiedział się
organ podatkowy, dotyczyła spółki prowadzącej działalność wytwórczą w
zakresie produkcji żywności, w tym mrożonek. W celach promocyjnych
wykonywała ulotki reklamowe zawierające informacje o możliwości nabycia
towarów spółki z podaniem asortymentu, cen oraz organizowanych
promocjach. Poza drukowaniem ulotek działania reklamowe związane były z
umieszczaniem wymienionych informacji w gazetach handlowych dużych
hurtowni dystrybuujących towary spółki. Ulotki i gazety były
rozprowadzane wśród szerokiego kręgu odbiorców, np. na klatkach
schodowych, w skrzynkach na listy, rozdawane na ulicy. W związku z tym
spółka zwróciła się z pytaniem o rozliczanie poniesionych w związku z
tym wydatków.
PRZYKŁAD: ROZLICZANIE WYDATKÓW NA ULOTKI
REKLAMOWE
Firma produkowała artykuły gospodarstwa domowego. W
celach promocyjnych zleciła wykonanie ulotek reklamowych z informacjami
o możliwości nabycia wyrobów firmy z podaniem asortymentu oraz cen.
Ulotki rozpowszechniano wśród szerokiego kręgu odbiorców, np. wrzucano
do skrzynek na listy oraz rozdawano na ulicach. Oznacza to, że
działania te skierowane były do anonimowej grupy odbiorców. Zatem
reklama prowadzona z zastosowaniem takich środków spełnia kryteria
reklamy publicznej. W związku z tym poniesione na nią w 2006 roku
wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w pełnej
wysokości.
Stanowisko spółki
Spółka sformułowała też własne stanowisko w sprawie, stwierdzając, że
koszty wspomnianej reklamy można w całości zaliczyć do kosztów reklamy
publicznej i w pełnej wysokości obciążyć nimi koszty bieżącej
działalności gospodarczej. Nie są one objęte limitem 0,25 proc.
przychodu, gdyż reklama ta miała charakter powszechny. Była bowiem
prowadzona w miejscu powszechnie dostępnym, oficjalnie i jawnie. Była
też skierowana do szerokiego anonimowego kręgu odbiorców.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku postanowił
udzielić interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
podatkowego (wyjaśnienia nr RO-XV/423/PDOP/178-275/BD/06 z 18 maja 2006
r.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu
osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
1. Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt. 28 powołanej ustawy nie uważa
się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w
części przekraczającej 0,25 proc. przychodu, chyba że reklama jest
prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.
Sposób prowadzenia reklamy
Z treści powołanego przepisu wynika, że podstawowe znaczenie, z punktu
widzenia zaliczenia wydatków na reklamę do kosztów uzyskania przychodu,
ma sposób prowadzenia reklamy, ponieważ tylko wydatki na reklamę
prowadzoną w sposób publiczny mogą być uwzględnione w tych kosztach bez
ograniczeń.
Jednakże ustawy podatkowe nie zawierają definicji terminów reklama,
reklama publiczna i niepubliczna. W encyklopedii PWN pojęcie reklamy
określa się jako zespół środków stosowanych przez jednostkę gospodarczą
reprezentującą podaż określonych towarów lub usług, by za ich pomocą
wywołać u potencjalnych nabywców zainteresowanie i wzbudzić w nich chęć
zakupienia tych towarów bądź usług. Powyższe funkcje reklamy są
spełniane za pomocą środków wizualnych (wydawnictwa, ogłoszenia
prasowe, plakaty, film, telewizja, neony a także opakowania, wystawy,
itp.) oraz środków audioakustycznych (radia uliczne, gigantofony,
informacja telefoniczna, itp.).
Reklama jest prowadzona w sposób publiczny, gdy może być dostępna dla
nieokreślonej liczby osób, czyli jej odbiorcą może być potencjalnie
nieograniczony, anonimowy krąg odbiorców. O publicznym charakterze
reklamy decyduje sposób jej prowadzenia, spełniający powyższe kryteria.
Zatem do kosztów uzyskania przychodów zalicza się w pełnej wysokości
wydatki poniesione na reklamę prowadzoną wyłącznie:
• w środkach masowego przekazu (w radiu, prasie, telewizji)
• publicznie w innych sposób, tzn. za pomocą plakatów, folderów,
neonów, ulotek i innych materiałów reklamowych skierowanych do ogółu, a
nie do konkretnej osoby, jak ma to miejsce w przypadku rozsyłania
próbek towaru do domu.
Anonimowy krąg odbiorców
Z opisanego stanu faktycznego wynikało, że ulotki i gazety
rozprowadzane są przez spółkę w miejscach publicznych i skierowane są
do szerokiego, anonimowego kręgu odbiorców. Zatem reklama prowadzona z
zastosowaniem takich środków spełnia kryteria reklamy publicznej. W
związku z tym poniesione na nią wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów
uzyskania przychodu w pełnej wysokości. Naczelnik Pierwszego Urzędu
Skarbowego w Białymstoku stwierdził, że stanowisko podatnika było
prawidłowe (wyjaśnienia Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 18
maja 2006 r., nr RO-XV/ 423/PDOP/178-275/BD/06).
WAŻNE
Podstawowe znaczenie z punktu widzenia zaliczenia
wydatków na reklamę do kosztów uzyskania przychodu ma sposób
prowadzenia reklamy, ponieważ tylko wydatki na reklamę prowadzoną w
sposób publiczny mogą być uwzględnione w tych kosztach bez ograniczeń.
Opakowania z logo firmy
Niektórzy przedsiębiorcy nie mieli pewności, czy wydatki na zakup
opakowań z logo firmy i adresami sklepów, wydawanych nieodpłatnie
klientom zakupującym towar w celu zapakowania go, są kosztami
podatkowymi zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych czy kosztami reklamy niepublicznej zgodnie z art. 16 ust.
1 pkt 28.
PRZYKŁAD: TORBY Z LOGO FIRMY NOŚNIKIEM REKLAMY
Przedsiębiorstwo zajmuje się produkcją kosmetyków.
Firma ta zamówiła wykonanie toreb z umieszczonymi na nich logo firmy
oraz adresami sklepów, w których można kupić kosmetyki. Torby te
wydawane są bezpłatnie klientom kupującym kosmetyki w celu ich
zapakowania po dokonaniu zakupów. Znajdujący się na torbach nadruk
sprawia, że zakupiony towar staje się nośnikiem reklamy firmy. Reklama
ta jest kierowana do anonimowego kręgu potencjalnych konsumentów. Zatem
wydatki związane z zakupem opakowań podatnik może zaliczyć do kosztów
uzyskania przychodów w pełnej wysokości.
Chodziło o spółkę prowadzącą działalność handlową polegającą na
sprzedaży detalicznej odzieży przeznaczonej dla kobiet w okresie ciąży
i macierzyństwa, odzieży przeznaczonej dla dzieci i młodzieży. Firma
zajmuje się także sprzedażą detaliczną obuwia i artykułów
pasmanteryjnych, akcesoriów do opieki nad dziećmi oraz artykułów
służących do pielęgnacji, opieki oraz przewozu dzieci. Firma dokonuje
zakupu opakowań z wydrukowanym logo firmy oraz adresami sklepów.
Opakowania te wydawane są nieodpłatnie klientom zakupującym towar w
celu zapakowania go po zrobieniu zakupów.
Zdaniem wnioskodawcy wydatki poniesione na zakup toreb reklamowych
wykazują związek z prowadzoną przez spółkę działalnością oraz z
osiągniętymi przychodami, mogą zatem być kwalifikowane do kosztów
podatkowych wprost na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych.
Klasyfikowanie wydatków
Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po
zapoznaniu się z przedstawionymi we wniosku okolicznościami stwierdził,
że zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz.
654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w
celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16
ust. 1 tej ustawy.
Konieczny warunek
Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie
między nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego,
czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub
zwiększenie przychodu podatkowego. Jak wynika z tego przepisu, kosztem
uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu
zastrzeżonych w ustawie, służące uzyskiwaniu przychodów. Są to więc
koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz
koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z
funkcjonowaniem firmy. Przy czym koszty, których nie można bezpośrednio
lub pośrednio powiązać z uzyskanym przychodem lub są związane z
całokształtem działalności podatnika, podlegają zaliczeniu w ciężar
kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznego poniesienia.
Takimi wydatkami są często między innymi wydatki poniesione przez
podatników na cele reklamy i reprezentacji. Są to bowiem wydatki,
których wprawdzie nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi
przychodami uzyskiwanymi przez podatników, ale niewątpliwie służą one
uzyskiwaniu przychodów.
Jednocześnie w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych ustawodawca postanowił, że nie uważa się za koszty
uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części
przekraczającej 0,25 proc. przychodów, chyba że reklama prowadzona jest
w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.
Z tego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione na reklamę
i reprezentację są kosztami uzyskania przychodów. Kosztami takimi są w
pełnej wysokości jedynie wydatki poniesione na reklamę prowadzoną w
środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Wydatki
poniesione na reklamę prowadzoną w sposób niepubliczny mogą być
zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów jedynie wówczas, gdy
nie przekraczają 0,25 proc. przychodów.
W przepisach prawa podatkowego brak jest definicji reklamy, w związku z
tym należy przyjąć wykładnię językową pojęcia reklama, zgodnie z którą
według Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego wydanego przez PWN za
reklamę rozumieć można rozpowszechnianie informacji o towarach, ich
zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś,
zalecanie czegoś. Reklama polega na przedstawianiu towarów, nakłanianiu
do nabycia towarów w sposób bezpośredni.
Reklama publiczna ma miejsce wówczas, gdy jest powszechna, ogólna oraz
przeprowadza się ją w miejscach dostępnych dla wszystkich, oficjalnie i
jawnie. Zaliczenie danego wydatku do kosztów reklamy publicznej lub
niepublicznej zależy zawsze od jej odbiorcy, adresata.
Wobec tego, do wydatków limitowanych należy zaliczyć te, które z
założenia są kierowane tylko i wyłącznie do konkretnego adresata.
Z kolei reklama firmy (produktu) adresowana do nieograniczonego
anonimowego kręgu potencjalnych odbiorców jest reklamą prowadzoną
publicznie.
Wydatki poniesione na zakup opakowań z logo oraz adresami sklepów
firmy, dołączane nieodpłatnie do sprzedawanych przez spółkę towarów
mieszczą się, zdaniem organu podatkowego, w pojęciu reklamy publicznej.
Opakowania te spełniają dwie zasadnicze funkcje: pierwsza z nich to
wypełnienie obowiązków wobec klientów sklepu – opakowanie towaru, druga
natomiast to funkcja reklamowa. Naniesiony na opakowanie nadruk
sprawia, że zakupiony towar staje się nośnikiem reklamy firmy (utrwala
wizerunek, nazwę oraz logo firmy). Reklama ta jest kierowana do
anonimowego kręgu potencjalnych konsumentów, zatem wydatki związane z
zakupem opakowań podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów
w pełnej wysokości.
Pytanie spółki dotyczyło zasadniczo możliwości zaliczenia do kosztów
uzyskania przychodów kosztów związanych z zakupem firmowych reklamówek
– w pełnej poniesionej wysokości. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego
Urzędu Skarbowego zgodził się z takim stanowiskiem – chociaż z innych
powodów, niż argumentuje podatnik – tzn. jako koszty reklamy
prowadzonej w sposób publiczny – poprzez umieszczenie nazwy spółki i
adresów sklepów znajdujących się na terenie całego kraju (wyjaśnienia
Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, nr
1472/ROP1/423-135/145/06/MC, z 9 maja 2006 r.).
Krzysztof Tomaszewski
GAZETA PRAWNA NR 13 (1883) 2007-01-18